Przepisy o podatku VAT stwarzają w praktyce wiele trudności nie tylko samym podatnikom, ale także organom podatkowym oraz sądom administracyjnym. Stąd też, nie budzi zdziwienia, iż polskie sądy administracyjne zwracają się z pytaniami prejudycjalnymi do TSUE w celu rozstrzygnięcia wątpliwych kwestii na gruncie dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. z 2006 r. Nr L 347, s. 1), której implementację mają stanowić polskie regulacje o VAT.

Z uwagi na specyfikę działalności gmin oraz innych jednostek samorządu terytorialnego (JST), która przekłada się na rozliczenie VAT przez te podmioty, pytania takie dotyczą także bezpośrednio ich specyficznych stanów faktycznych. Szerokim echem odbił się z pewnością wyrok TSUE z 29.09.2015 r. (sygn. C-276/14Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów), który "wymusił" centralizacją VAT w JST.

W tym też kontekście niewątpliwie istotne będzie, opisywane i komentowane już na łamach prasy, rozstrzygnięcie dotyczące prawa do odliczenia VAT. Chodzi tu o postanowienie NSA z 22.12.2016 r. w sprawie I FSK 972/15 (sygn. sprawy przed TSUE C-140/17 Gmina Ryjewo), w którym sąd skierował to TSUE następujące pytania prejudycjalne:

"1. Czy w świetle art. 167, 168 oraz 184 i nast. dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. z 2006 r. Nr L347, s. 1) oraz zasady neutralności gminie przysługiwać będzie prawo do odliczenia (poprzez dokonanie korekty) podatku naliczonego związanego z jej wydatkami inwestycyjnymi w sytuacji, gdy: - w początkowym okresie po wytworzeniu (nabyciu) dobro inwestycyjne wykorzystywane było na cele działalności niepodlegającej opodatkowaniu (w ramach realizacji przez gminę zadań organu władzy publicznej w zakresie przysługującego mu imperium); - sposób wykorzystania dobra inwestycyjnego uległ zmianie i będzie ono wykorzystywane przez gminę również do wykonywania czynności opodatkowanych;

2. Czy dla odpowiedzi na pytanie, o którym mowa w pkt 1, istotne jest to, że w momencie wytworzenia lub nabycia dobra inwestycyjnego zamiar wykorzystania w przyszłości tego dobra przez gminę do wykonywania czynności opodatkowanych nie był wyraźnie wskazany?

3. Czy dla odpowiedzi na pytanie, o którym mowa w pkt 1, istotne jest to, że dobro inwestycyjne będzie wykorzystywane zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i niepodlegających opodatkowaniu (w ramach realizacji zadań organu władzy publicznej) i nie ma możliwości obiektywnego przypisania konkretnych wydatków inwestycyjnych do jednej z wyżej wymienionych grup czynności ?"

Sytuacja opisana w powyższych pytaniach znana jest zapewne wielu JST, jako że wynika ze specyfiki ich działania. Dotyczy ona w szczególności przypadku, w którym JST wybudowała budynek, np. świetlicę i po oddaniu jej do użytkowania był on wykorzystywany jedynie nieodpłatnie na cele gminnej społeczności, a następnie (np. po kilku latach) gmina zmienia przeznaczenie budynku i oprócz wykorzystywania go na cele gminne, rozpoczyna wynajmowanie gona cele komercyjne.

Dla gmin zasadnicze znaczenie będzie miała także spodziewana uchwała składu siedmiu sędziów NSA, o którą wystąpił NSA w postanowieniu z 25.08.2016 r., sygn. akt I FSK 294/15. W postanowieniu tym przedstawiono do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów następujące zagadnienie prawne: "Czy realizując inwestycję polegającą na budowie infrastruktury wodociągowo- kanalizacyjnej gmina występuje jako organ władzy publicznej realizujący zadania własne wynikające z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.) czy też występuje w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), wobec czego czy gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na tę inwestycję?".

Sprawa, w której wydane zostało w/w postanowienie, dotyczyła inwestycji gminnej w infrastrukturę wodociągowo-kanalizacyjną, która była początkowo wykorzystywana do czynności niepodlegających VAT (infrastrukturę użyczono nieodpłatnie spółce komunalnej), a następnie gmina planowała "zmianę przeznaczenia" inwestycji poprzez jej wydzierżawienie i później wniesienie aportem do spółki.

Chodzi tu zatem o zmianę sposobu wykorzystywania dobra inwestycyjnego i wykorzystywanie (dzierżawa), czy też wykorzystanie (aport) go jedynie (a nie "również", jak w sprawie C-140/17 Gmina Ryjewo) do czynności opodatkowanych VAT.

Niekorzystne stanowisko TSUE lub NSA będzie oznaczać dla gmin poważne ryzyko kwestionowania ich rozliczeń podatkowych za nieprzedawnione jeszcze okresy. Skutki w/w działań (tj. zmiany przeznaczenia inwestycji) dokonanych w przeszłości, w wielu przypadkach, występują zresztą do dzisiaj, jako że w przypadku nieruchomości mamy bowiem do czynienia z 10. letnim okresem korekty. Rozstrzygnięcia te będą miały zatem także konsekwencje dla rozliczeń VAT w przyszłych okresach rozliczeniowych.

Nie da się ukryć, iż ostatnio władze samorządowe coraz uważniej podchodziły do decyzji w zakresie sposobu zagospodarowania majątku komunalnego. W przypadkach, w których inwestycja nie jest dofinansowana ze środków unijnych i nie pojawia się zagadnienie kwalifikowalności VAT, gminy szukają bowiem takich sposobów zagospodarowania inwestycji, które przy zachowaniu podstawowych funkcji tej inwestycji (infrastruktury) i zaspokojeniu potrzeb wspólnoty samorządowej, będą jednak pozwalały zminimalizować obciążenie dla budżetu gminy (tj. zminimalizowanie kwoty VAT, której nie można odliczyć).

Obecnie przed sądami administracyjnymi toczy się wiele spraw (w tym dotyczących wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych), w których gminy spierają się w zakresie prawa do odliczenia w analogicznych sprawach. Niekorzystne stanowisko organów interpretacyjnych, a także wątpliwości WSA i NSA oznaczają jednak, iż sprawy te przeciągają się i gminy, które przed korektą VAT występowały o interpretacje podatkowe z każdym rokiem "tracą" część prawa do odliczenia VAT. Obecnie NSA zawiesza bowiem postępowania sądowe w analogicznych sprawach uzasadniając to właśnie oczekiwaniem na rozstrzygnięcie w/w wątpliwości przez "siódemkowy" skład NSA i TSUE (por. m.in. postanowienie NSA z 11.04.2017 r., sygn. akt I FSK 606/15, czy też postanowienie z 06.06.2017 r., sygn. akt I FSK 1443/15).

W kolejnych częściach tego cyklu przypomniane zostaną pytania  prejudycjalne skierowane do TSUE przez NSA postanowieniem z dnia 14 września 2016 r. w sprawie I FSK 1857/13 (sygn. sprawy przed TSUE C-665/16 Gmina Wrocław) oraz postanowieniemz dnia 23 lutego 2016 r. w sprawie I FSK 1573/14 (sygn. sprawy przed TSUE C-308/16 Kozuba Premium Selection).

autor: Jarosław Ferdyn – Doradca podatkowy