Inwentaryzacja jest jednym z kluczowych elementów procesu badania sprawozdania finansowego. Dla biegłego rewidenta stanowi ona ważne źródło dowodów rewizyjnych dotyczących istnienia, kompletności oraz często również stanu i wartości aktywów jednostki.

1. Podstawy prawne i standardy

Ustawa o rachunkowości (UoR)

• art. 26–27 określają obowiązek przeprowadzania inwentaryzacji oraz jej metody:
  • spis z natury,
  • potwierdzenie sald,
  • weryfikacja dokumentacji.
• jednostki mają obowiązek przeprowadzić inwentaryzację na dzień bilansowy lub w terminach dopuszczonych ustawą.

Krajowe Standardy Badania / Międzynarodowe Standardy Badania

Najważniejszy jest:

• KSB/ISA 501 – Dowody badania – Specyficzne zagadnienia: zapasy, luki prawne, pisma prawników
  określa obowiązki biegłego rewidenta w zakresie uczestniczenia w spisie z natury zapasów.

2. Cel inwentaryzacji z perspektywy biegłego rewidenta

Biegły rewident wykorzystuje inwentaryzację jako źródło dowodów potwierdzających:

• istnienie aktywów (existence),
• kompletność ujęcia (completeness),
• prawidłowość wyceny (valuation),
• prawa jednostki do aktywów (rights),
• właściwą prezentację i ujawnienia w sprawozdaniu.

Najczęściej dotyczy to zapasów, środków trwałych oraz aktywów pieniężnych.

3. Rola biegłego rewidenta w inwentaryzacji

3.1. Ocena planu i instrukcji inwentaryzacyjnej

Audytor sprawdza:

• czy jednostka posiada aktualną instrukcję,
• czy procedury są zgodne z ustawą,
• jak zaplanowano komisje, arkusze, zabezpieczenia, zasady ustalania różnic.

3.2. Uczestnictwo w spisie z natury

W wielu przypadkach jest to obowiązek, szczególnie w zakresie zapasów.

Biegły rewident:

• obserwuje przebieg spisu,
• przeprowadza testy spisu (np. przeliczenia kontrolne),
• sprawdza, czy skład komisji jest odpowiedni,
• ocenia warunki — zabezpieczenie magazynów, oznaczenie towarów.

3.3. Procedury testowe audytora

Najczęściej stosowane:

• przeliczenia próbne wybranych pozycji,
• wsteczna ścieżka (tracing) – ze spisu do dokumentów i odwrotnie,
• cut-off – sprawdzenie prawidłowości ujmowania dostaw i wydań wokół dnia bilansowego,
• ocena rotacji i przestarzałości zapasów.

4. Inwentaryzacja zapasów – najważniejszy obszar audytu

Zadania biegłego rewidenta:

1. Ocena, czy zapasy są istotne w SF.
2. Uczestnictwo w spisie, chyba że:
   • zapasy są nieistotne,
   • spis odbył się w innym terminie i możliwa jest kompensacja audytowa,
   • zapasy znajdują się u podwykonawców lub w miejscach niedostępnych.
3. Uzyskanie dowodów dotyczących:
   • istnienia,
   • kompletności,
   • stanu technicznego,
   • wyceny (np. ceny nabycia, koszt wytworzenia),
   • utraty wartości (odpisy aktualizujące).

W przypadku braku udziału audytora w spisie, a gdy zapasy są istotne, może to skutkować zastrzeżeniem w opinii.

5. Inwentaryzacja środków trwałych

Audytor:

• weryfikuje dokumentację inwentaryzacji,
• ocenia sposób oznaczenia środków trwałych,
• wykonuje testy istnienia (np. „oględziny fizyczne” wybranych pozycji),
• sprawdza zgodność spisu z ewidencją i księgami.

6. Inwentaryzacja należności i zobowiązań

Obowiązek UoR obejmuje:

• potwierdzenie sald należności,
• udokumentowane uzgodnienia i wyjaśnienia sald niepotwierdzonych.

Biegły rewident:

• ocenia procedurę wysyłki potwierdzeń,
• może samodzielnie nadzorować wysyłkę potwierdzeń lub ją inicjować,
• analizuje odpowiedzi i brak odpowiedzi,
• bada należności sporne oraz przeterminowane.

7. Inwentaryzacja środków pieniężnych

Audytor:

• uczestniczy w spisie kasy,
• porównuje stan kasowy z raportami,
• wykonuje testy surprise cash count (niezapowiedziane).

8. Dokumentowanie przez biegłego rewidenta

Biegły rewident dokumentuje w aktach:

• instrukcje, plan inwentaryzacji,
• własne obserwacje ze spisu,
• przeliczenia kontrolne,
• wyniki analiz cut-off,
• wnioski dotyczące kompletności i istnienia.

Dokumentacja ta stanowi część jego dowodów badania.

9. Najczęstsze problemy zauważane przez biegłych rewidentów

• brak aktualnej instrukcji,
• nieprawidłowe oznakowanie zapasów,
• mieszanie partii towarów,
• braki podpisów na arkuszach,
• brak kontroli nad ruchem zapasów podczas spisu,
• różnice inwentaryzacyjne niewyjaśnione lub niewłaściwie zaksięgowane,
• błędny cut-off (np. dostawy w drodze).

10. Znaczenie inwentaryzacji w opinii biegłego rewidenta

Jakość i wiarygodność inwentaryzacji wpływa na:

• ryzyko badania,
• zakres pozostałych procedur,
• ocenę systemu kontroli wewnętrznej,
• treść opinii audytora.

Brak możliwości uzyskania wystarczających dowodów z inwentaryzacji może prowadzić do:

• opinii z zastrzeżeniem,
• odmowy wyrażenia opinii — jeżeli zapasy lub środki trwałe są istotne, a dowody nie są dostępne.